استاندارد شماره ۲۲ حسابداری با عنوان «گزارشگری مالی میان‌دوره‌ای»، با هدف ارتقای شفافیت، سرعت در تصمیم‌گیری اقتصادی، و ارائه اطلاعات مالی قابل اتکا در بازه‌های زمانی کوتاه‌تر از سال مالی تدوین شده است. این استاندارد نحوه تهیه، ارائه و محتوای صورت‌های مالی میان‌دوره‌ای را تشریح کرده و بر اهمیت استفاده از برآوردها، رعایت ثبات رویه در شناسایی درآمد و هزینه، و افشای مناسب اطلاعات تأکید دارد. دامنه کاربرد آن فراتر از شرکت‌های بورسی است و تمامی واحدهای تجاری می‌توانند با رعایت الزامات آن، اقدام به تهیه گزارش‌های فصلی و میان‌دوره‌ای کنند. مسئولیت تهیه این گزارش‌ها با مدیریت واحد تجاری است و اجرای دقیق آن در شرایط اقتصادی ناپایدار یا صنایع فصلی، نقش کلیدی در تصمیم‌گیری و مدیریت ریسک ایفا می‌کند.
هدف اصلی این استاندارد، فراهم کردن اطلاعات مالی مرتبط و قابل اتکا برای سرمایه‌گذاران، اعتباردهندگان، تحلیل‌گران مالی و سایر استفاده‌کنندگان است تا بتوانند وضعیت نقدینگی، توان سودآوری و جریان‌های نقدی واحد تجاری را در بازه‌های کوتاه‌مدت ارزیابی کنند. در شرایط اقتصادی ناپایدار یا صنایعی که با تغییرات فصلی قابل‌ملاحظه مواجه هستند، گزارشگری مالی میان‌دوره‌ای از اهمیت ویژه‌ای برخوردار است؛ زیرا این فرآیند امکان ارزیابی مستمر عملکرد مالی و واکنش سریع به تحولات بازار را فراهم می‌آورد.
مثال: شرکت «توسعه تجارت سامان انرژی» که در زمینه واردات و صادرات مشتقات نفتی فعالیت می‌کند، به‌دلیل نوسانات شدید قیمت جهانی نفت، نیازمند گزارشگری مالی میان‌دوره‌ای منظم برای تصمیم‌گیری سریع مدیریتی و تحلیل‌گران بازار سرمایه است. در این واحد تجاری، اطلاعات مالی سه‌ماهه و شش‌ماهه، نقشی کلیدی در فرآیند تأمین منابع مالی و تعیین قیمت سهام ایفا می‌کند.
بر اساس این استاندارد، واحدهای تجاری که موظف به انتشار گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای هستند، شامل واحدهایی می‌شوند که اوراق بهادار آن‌ها نزد عموم عرضه شده یا در حال عرضه است و اغلب تابع قوانین سایر نهادهای ناظر یا سازمان بورس می‌باشند. با این حال، استاندارد محدود به این دسته از شرکت‌ها نبوده و تمام واحدهای تجاری، حتی در صورت عدم الزام قانونی، در صورت تمایل می‌توانند صورت‌های مالی میان‌دوره‌ای تهیه و ارائه کنند.
گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای ممکن است به‌صورت الزامی یا اختیاری ارائه شوند. در حالت الزامی، به‌ویژه برای شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس اوراق بهادار یا شرکت‌های دولتی، نهادهای نظارتی مانند: سازمان بورس، تهیه و انتشار این گزارش‌ها را در بازه‌های سه‌ماهه، شش‌ماهه یا نه‌ماهه ضروری می‌دانند؛ با این حال، در حالت اختیاری، برخی واحدهای تجاری به منظور افزایش شفافیت و تقویت اعتماد سرمایه‌گذاران، نسبت به تهیه و ارائه گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای اقدام می‌کنند.
با توجه به اینکه گزارش‌های میان‌دوره‌ای امکان ارائه به صورت کامل یا فشرده را دارند، انتخاب شیوه گزارشگری باید براساس ویژگی‌های مخاطبان هدف، ملاحظات قانونی و هزینه‌های مرتبط انجام پذیرد.
در استاندارد حسابداری شماره ۲۲، برخی اصطلاحات کلیدی به‌صورت دقیق تعریف شده‌اند تا وحدت رویه در تهیه، ارائه و تفسیر گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای در بین واحدهای تجاری و تحلیل‌گران مالی ایجاد شود. این تعاریف، زیربنای اصلی تفسیر درست مفاد استاندارد به شمار می‌روند و هرگونه انحراف در درک آن‌ها، ممکن است به اشتباه در گزارشگری منجر شود. مهم‌ترین مفاهیم استاندارد مذبور، عبارتنداز:
مثال کاربردی: شرکت «پردیس الکترونیک شرق» که سال مالی آن از اول فروردین تا پایان اسفند است، در تیرماه یک گزارش شش‌ماهه تهیه می‌کند که بازه‌ی فروردین تا شهریور را شامل می‌شود. این بازه، یک دوره میان‌دوره‌ای محسوب می‌شود.
مثال کاربردی: شرکت «نیک‌اندیشان فناور مهر» به‌منظور کاهش هزینه‌های گزارشگری، صورت‌های مالی فشرده تهیه می‌کند که در آن به‌جای افشای ریز تمامی دارایی‌ها، تنها جمع کل دارایی‌های جاری و غیرجاری به‌همراه یادداشت‌های کلیدی ارائه می‌شود.
بر اساس مفاد استاندارد حسابداری شماره ۲۲، مسئولیت تهیه و ارائه گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای بر عهده هیأت‌مدیره یا سایر ارکان مدیریتی واحد تجاری قرار دارد. این مسئولیت به عنوان یکی از ارکان اساسی در فرآیند راهبری مالی سازمان شناخته می‌شود؛ چراکه اطلاعات ارائه‌شده در دوره‌های کوتاه‌مدت، نقش محوری در تصمیم‌گیری گروه‌های اصلی ذی‌نفع از جمله سرمایه‌گذاران، سهام‌داران، مؤسسات مالی، مشتریان و حتی کارکنان ایفا می‌کند.
در عمل، گزارش‌های میان‌دوره‌ای نه‌تنها از لحاظ محتوایی باید کامل و قابل اتکا باشند، بلکه از نظر زمان‌بندی، تطابق با استانداردهای حسابداری، و انسجام با اطلاعات سالانه نیز باید به‌گونه‌ای تهیه شوند که موجب گمراهی استفاده‌کنندگان نشوند. از این رو، مسئولیت نهایی آن با مدیران ارشد شرکت است، حتی اگر اجرای فنی آن به مدیر مالی، واحد حسابداری یا مشاور مالی واگذار شود.
مثال کاربردی: شرکت سهامی خاص «آرمان سازه گستر» در دوره سه‌ماهه منتهی به خرداد ۱۴۰۳، به‌علت تأخیر در ثبت بخشی از مخارج پیمان‌های جاری، اطلاعات ناقصی در صورت سود یا زیان میان‌دوره‌ای خود ارائه کرد. اگرچه مسئول اجرایی این موضوع، کارشناس حسابداری بود، اما هیأت‌مدیره شرکت از سوی حسابرس و بازرس قانونی مورد سؤال قرار گرفت؛ زیرا مطابق استاندارد، مسئولیت نهایی گزارش بر عهده آن‌ها است.
این مسئولیت در شرکت‌های پذیرفته‌شده در بورس اهمیت مضاعفی دارد، به‌گونه‌ای که قصور در انجام آن ممکن است منجر به تعلیق نماد معاملاتی، اعمال جریمه‌های قانونی یا حتی پیگرد کیفری اعضای هیأت‌مدیره شود.
تهیه گزارش مالی در دوره‌های میان‌دوره‌ای با چالش‌های متفاوتی نسبت به صورت‌های مالی سالانه مواجه است. از جمله این چالش‌ها می‌توان به عدم تکمیل چرخه مالی، محدودیت در دسترسی به اطلاعات کامل، نوسانات فصلی در درآمدها و مخارج، و نیاز به استفاده بیشتر از برآوردها اشاره کرد. به همین دلیل، مبانی تهیه این گزارش‌ها باید به‌گونه‌ای تنظیم شود که هم قابلیت اتکا داشته باشد و هم هزینه گزارشگری را افزایش ندهد.
در گزارش‌های میان‌دوره‌ای، به دلیل زمان محدود برای دسترسی به اطلاعات نهایی، برآوردهای حسابداری، نقش مهمی ایفا می‌کنند. این برآوردها ممکن است شامل: هزینه‌های پرداخت‌نشده، درآمدهای تحقق‌نیافته، ذخایر، مالیات، استهلاک و… باشند.
مثال کاربردی: شرکت «پیشروان پتروشیمی پارس» در دوره سه‌ماهه اول سال، بخشی از هزینه انرژی خود را هنوز تسویه نکرده است. با این حال، برای ثبت هزینه‌ها در صورت سود یا زیان میان‌دوره‌ای، از برآورد مبتنی بر میانگین قیمت هر کیلو وات مصرفی در سه‌ماهه استفاده می‌کند.
برخی از درآمدها یا هزینه‌ها، به‌صورت غیرخطی در طول سال اتفاق می‌افتند. از این رو، توزیع برابر این اقلام در طول هر دوره میان‌دوره‌ای می‌تواند گمراه‌کننده باشد. استاندارد شماره ۲۲ تأکید می‌کند که شناخت درآمد و هزینه باید با در نظر گرفتن ویژگی‌های واقعی فعالیت تجاری و ماهیت وقوع آن‌ها انجام شود.
مثال کاربردی: شرکت «بازرگانی آبتین الکتریک» در زمستان فروش بالایی دارد و در تابستان فروش آن بسیار کاهش می‌یابد. در گزارش میان‌دوره‌ای تابستانی، نباید درآمد دوره با میانگین سالانه جایگزین شود؛ بلکه اطلاعات واقعی همان فصل باید مبنا قرار گیرد.
تغییرات عمده در قراردادهای بلندمدت، ذخایر مالیاتی و سایر اقلام بلندمدت که ممکن است در پایان سال به‌صورت کامل محاسبه شوند، در دوره‌های میان‌دوره‌ای باید با افشای مناسب همراه شوند.
مثال کاربردی: در گزارش مالی میان‌دوره‌ای شهریور ۱۴۰۳، شرکت «سازمان خدمات مخابرات شمال‌غرب» با توجه به بازنگری در نرخ مالیات عملکرد، میزان ذخیره مالیات بر درآمد خود را به میزان قابل توجهی افزایش داد؛ این تعدیل در یادداشت‌های توضیحی گزارش، به صورت شفاف افشا گردید تا استفاده‌کنندگان از صورت‌های مالی بتوانند تأثیر این تغییر بر نتایج عملکرد مالی را به درستی درک کرده و تحلیل‌های دقیق‌تری ارائه کنند.
در گزارشگری مالی میان‌دوره‌ای، دو دیدگاه اصلی درباره نحوه برخورد با درآمدها و هزینه‌ها وجود دارد:
در این رویکرد، هر دوره میان‌دوره‌ای به‌صورت یک دوره مالی مجزا در نظر گرفته می‌شود. از این رو، شناسایی درآمدها و هزینه‌ها باید منحصراً بر مبنای رویدادهای مالی همان دوره انجام گیرد و ارتباطی به دوره‌های مالی دیگر نداشته باشد. این روش بر ثبت دقیق وقایع مالی واقع‌شده در بازه زمانی مربوطه تأکید ویژه دارد و اصل تطابق درآمد و هزینه را رعایت می‌کند.
مثال کاربردی: شرکت «فن‌آوران آریا تجهیز» در دوره سه‌ماهه منتهی به خرداد، بخشی از درآمد حاصل از ارائه خدمات را تحقق می‌بخشد و بلافاصله شناسایی می‌کند، حتی اگر قرارداد آن تا آذر ادامه داشته باشد.
بر اساس این دیدگاه، دوره میان‌دوره‌ای بخشی از سال مالی تلقی می‌شود. بنابراین برخی اقلام هزینه یا درآمد که به‌طور کامل در پایان سال قابل اندازه‌گیری می‌باشند (مانند: مالیات یا پاداش‌ها)، باید با برآوردهایی مبتنی بر عملکرد سالانه تخصیص یابند.
مثال کاربردی: شرکت «پیشتازان انرژی فراز شرق» نرخ مالیات بر درآمد سالانه خود را معادل ۲۵ درصد پیش‌بینی می‌کند. در گزارش مالی میان‌دوره‌ای، این نرخ بر مبنای درآمد تحقق‌یافته اعمال شده و ذخیره مالیاتی متناسب با عملکرد دوره، به‌طور منطقی شناسایی می‌شود.
استاندارد حسابداری شماره ۲۲، با پذیرش هر دو دیدگاه، اعلام می‌دارد که واحد تجاری باید در انتخاب روش، سازگاری و ثبات رویه را رعایت کرده و هرگونه تغییر در رویه را افشا کند.
استاندارد حسابداری شماره ۲۲، اقلام ضروری در گزارش مالی میان‌دوره‌ای را مشخص کرده و بر این نکته تأکید دارد که واحد تجاری می‌تواند گزارش را به‌صورت کامل یا فشرده تهیه کند؛ اما در هر دو حالت، حداقل اجزای زیر باید وجود داشته باشد:
این اقلام باید به‌گونه‌ای ارائه شوند که تصویر نسبتاً کاملی از وضعیت مالی و عملکرد واحد تجاری در دوره میان‌دوره‌ای فراهم شود.
یادداشت‌های توضیحی باید حاوی اطلاعاتی باشند که:
مثال کاربردی: شرکت «پیشگامان تجهیز آرمان شرق» در گزارش مالی میان‌دوره‌ای شش‌ماهه خود، کاهش ارزش دارایی‌های مشهود را که در نتیجه افت قیمت جهانی تجهیزات تخصصی ایجاد شده بود، افشا کرده و روش به‌روزرسانی ارزش این دارایی‌ها را به طور کامل در یک یادداشت جداگانه تشریح کرده است.
با توجه به اینکه در گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای غالباً امکان دستیابی به اطلاعات کامل وجود ندارد، بهره‌گیری از برآوردهای منطقی و منطبق با استانداردهای حسابداری، امری رایج و ضروری محسوب می‌شود. مواردی که بیشتر مبتنی بر برآورد هستند عبارتند از:
مثال کاربردی: شرکت «توسعه صنایع آتیه‌ساز سپهر» در گزارش مالی سه‌ماهه نخست سال، برای محاسبه هزینه استهلاک دارایی‌های خود از روش خط مستقیم بر پایه مدت زمان بهره‌برداری استفاده کرده و اطلاعات مربوط به نرخ‌های محاسبه شده را به طور کامل در بخش یادداشت‌های توضیحی افشا کرده است.
هرگونه تغییر در رویه‌های حسابداری یا اصلاح اشتباهات گذشته، باید:
مثال کاربردی: شرکت «پردازش‌گران افق خاور» در گزارش میان‌دوره‌ای تابستان، اشتباهی در ثبت هزینه‌های پژوهشی دوره زمستان قبل را اصلاح کرد. این اصلاح به همراه اثر مالی آن، به‌صورت جداگانه در یادداشت‌های توضیحی گزارش شد.
استاندارد حسابداری شماره ۲۲، چارچوبی کاربردی، شفاف و قابل اتکا برای تهیه گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای فراهم می‌کند. این استاندارد نه‌تنها به الزامات قانونی و حرفه‌ای پاسخ می‌دهد، بلکه از منظر عملیاتی نیز نقش مهمی در ارتقاء شفافیت، سرعت تصمیم‌گیری و مدیریت ریسک دارد.
با توجه به سرعت تحولات مالی و اقتصادی، به‌ویژه در شرکت‌هایی با نوسانات فصلی یا فعالیت‌های صادراتی، استفاده از این استاندارد و تهیه گزارش‌های میان‌دوره‌ای دقیق، به‌عنوان ابزاری حیاتی در مدیریت مالی هوشمندانه شناخته می‌شود.
به شرکت‌ها توصیه می‌شود تا با تدوین رویه‌های منظم برای گزارشگری میان‌دوره‌ای، آموزش کارکنان، و بهره‌گیری از ابزارهای نرم‌افزاری حسابداری، قابلیت اتکای این گزارش‌ها را ارتقا دهند.
1- هدف اصلی استاندارد حسابداری شماره ۲۲ چیست؟
استاندارد حسابداری شماره ۲۲ با هدف فراهم کردن اطلاعات مالی مرتبط، قابل اعتماد و به‌موقع در طول دوره‌های مالی میان‌دوره‌ای تدوین شده است. این اطلاعات، ابزار مؤثری در اختیار سرمایه‌گذاران، اعتباردهندگان و سایر استفاده‌کنندگان قرار می‌دهد تا بتوانند ارزیابی دقیق‌تری از وضعیت مالی، نقدینگی و عملکرد اقتصادی واحد تجاری انجام دهند.
۲- اجزای تشکیل‌دهنده گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای کدامند؟
گزارش مالی میان‌دوره‌ای باید حداقل شامل موارد زیر باشد: ترازنامه، صورت سود یا زیان، صورت سود یا زیان جامع، صورت جریان وجوه نقد و یادداشت‌های توضیحی گزیده. این اجزا می‌توانند به‌صورت کامل یا فشرده تهیه شوند.
3- در گزارش میان‌دوره‌ای، استفاده از برآوردها چه اهمیتی دارد؟
در گزارشگری میان‌دوره‌ای به دلیل محدودیت زمانی، استفاده از برآوردهای منطقی برای شناسایی هزینه‌ها، درآمدها، مالیات بر درآمد و ذخایر امری ضروری است. این برآوردها باید دقیق، محافظه‌کارانه و با رعایت اصول تطابق درآمد و هزینه انجام شوند.
4- آیا تمامی واحدهای تجاری ملزم به تهیه و ارائه گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای هستند؟
خیر. الزامی برای تمام واحدهای تجاری وجود ندارد. الزام به تهیه گزارش‌های مالی میان‌دوره‌ای بیشتر متوجه شرکت‌های بورسی یا شرکت‌هایی است که طبق قوانین نهادهای ناظر مانند: سازمان بورس، ملزم به انتشار اطلاعات عمومی هستند.
5- روش شناسایی درآمد و هزینه در گزارش‌های میان‌دوره‌ای چگونه تعیین می‌شود؟
دو رویکرد وجود دارد: در دیدگاه «دوره مستقل»، درآمدها و هزینه‌ها براساس همان دوره شناسایی می‌شوند. در دیدگاه «دوره متصل به سال مالی»، برخی درآمدها و هزینه‌ها با در نظر گرفتن پیش‌بینی عملکرد سالانه تخصیص می‌یابند.
سئو و بهینه‌سازی توسط:
